Leistungsbündel in der Logistik (1)

von Peter Scheller (Kommentare: 0)

Im Steuerrecht gibt es Begriffe und Rechtskonstruktionen, die selbst Experten Schwierigkeiten bereiten. Für Menschen im unternehmerischen oder Privatbereich, die solche Begriffe verstehen und in der Praxis entsprechende Regelungen anwenden sollen, ergeben sich hieraus fast unlösbare Probleme. Hinzu kommt, dass diese Regelungsbereiche immer von erheblicher wirtschaftlicher Bedeutung sind und Fehler in der Einschätzung und Anwendung empfindlich bestraft werden. Eine dieser Begriffe ist das sogenannte Leistungsbündel oder das umsatzsteuerliche Konzept der Einheitlichkeit der Leistung.

 

Im Umsatzsteuerrecht gilt ein Gundsatz:

Jede Leistung ist grundsätzlich als eigene, selbständige Leistung zu betrachten.

Es gilt aber auch:

Ein Umsatz darf nicht künstlich aufgespalten werden.

Und genau zwischen diesen beiden Aussagen entsteht ein Spannungsfeld, dass in der Praxis häufig sehr schwer zu lösen ist, gleichwohl aber von enormer wirtschaftlicher Bedeutung ist.

Worum geht es: Im täglichen Wirtschaftsleben laufen wir immer wieder kombinierten Leistungsangeboten über den Weg, die aus einer ganzen Anzahl verschiedenartiger Einzelleistungen besteht.

Beispiel: Ein Bundesligaverein veräußert so genannte VIP-Karten. Mit dieser Karte erhält der Käufer eine ganze Reihe einzelner Leistungen:

  • Eintrittsberechtigung zu einer sportlichen Veranstaltung.
  • Der Besucher braucht sich das Spiel gar nicht anzuschauen. Er kann sich auch in einen ruhigen Winkel zurückziehen und eine wichtige geschäftliche Besprechung durchführen. Die Bereitstellung dieses “Besprechungsraums” wäre eine grundstücksbezogene Leistung.
  • Am Eingang erhält der Kartenbesitzer eine Mütze mit der Aufschrift “BL FC – Businesspartner”, die ihm an diesem kalten Januartag auf der Tribüne gute Dienste leistet. Das ist eine Lieferung.
  • Im VIP-Bereich erhält der Besucher eine Curry-Wurst mit Pommes und ein Bier. Das ist eine Restaurationsleistung.
  • Mit der Karte kann er die öffentlichen Verkehrsmittel zum und vom Stadion weg benutzten. Das ist eine Personenbeförderung.
  • Außerdem ist er während der An- und Rückfahrt sowie dem Aufenthalt im Stadion aufgrund einer Abrede zwischen dem Verein und einem Versicherungsunternehmen unfallversichert. Das ist eine Versicherungsleistung.

Handelt es sich bei diesem Leistungsbündel um eine einheitliche Leistung, so muss das Gesamtentgelt mit 19% abgerechnet werden. Handelt es sich aber um selbständige Einzelleistungen, wäre beispielsweise die Versicherungsleistung steuerfrei und die Personenbeförderung nur mit 7% zu versteuern. Das Entgelt für die VIP-Karte müsste aufgeteilt werden.

Dieser einfach strukturierte Fall zeigt die Auswirkungen einer unterschiedlichen steuerlichen Beurteilung. In der Wirklichkeit des realen Wirtschaftslebens gibt es aber sehr viel komplexere Leistungsbündel, bei denen auch nicht von Vornherein klar ist, ob es sich um eine einheitliche Leistung oder mehrere Einzelleistungen handelt.

Es gibt zwei Fallgruppen, die bei Leistungsbündeln zu einer einheitlichen Leistung führen:

Fallgruppe 1:

Eng verbundene Leistungen: Zwei formal getrennte Leistungen sind als einheitlicher Umsatz anzusehen, wenn sie nicht selbständig sind. Dies ist dann der Fall, wenn der Steuerpflichtige zwei oder mehrere Handlungen vornimmt, die so eng miteinander verbunden, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre.

Fallgruppe 2:

Haupt und Nebenleistung: Eine einheitliche Leistung liegt auch vor, wenn gewisse Leistungen als Nebenleistung zur Hauptleistung angesehen werden können. Eine Nebenleistung ist insbesondere dann anzunehmen, wenn sie für den Kunden keinen eigenen Zweck erfüllt, sondern nur Mittel ist, um die Hauptleistung unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Die Nebenleistung rundet, ergänzt oder verbessert die Hauptleistung und kommt üblicherweise in Gefolge der Hauptleistung vor.

Die Fallgruppe 2 ist in der Praxis einfacher zu fassen. Liefert ein Maschinenhersteller eine Maschine und montiert er diese vor Ort, stellt die Montageleistung eine unselbständige Nebenleistung zur Hauptleistung Maschinenlieferung dar. Die Gesamtleistung wird als Lieferung behandelt; beispielsweise als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung oder Ausfuhr. Im Zweifel ist allerdings auch diese Abgrenzung nicht ganz einfach.

Das Leistungsbündel hinter unserer VIP-Karte dürfte danach auch eine einheitliche Leistung darstellen. Aus der Sicht eines Durchschnittsverbrauchers – und der ist entscheidend – steht die Eintrittsberechtigung zum Fussballspiel sicherlich im Vordergrund. Alle anderen Leistungsbestandteile dienen sicherlich nur der Abrundung des Leistungsangebots und spielen keine selbständige Rolle. Die VIP-Karte ist insgesamt mit 19% Umsatzsteuer abzurechnen.

Die Fallgruppe 1 ist in der Praxis deutlich schwieriger zu fassen. Und der EuGH führt dann auch aus:

Es gibt jedoch für die Bestimmung des Umfangs einer Leistung aus mehrwertsteuerlicher Sicht keine Regel mit absoluter Geltung; daher sind für die Bestimmung des Umfangs einer Leistung die Gesamtumstände zu berücksichtigen.

Das ist eine Aussage, die dem Mitarbeitern in der Wirtschaft nur wenig helfen wird. In der Praxis kann man anhand dieser Definition häufig überhaupt keine sichere Beurteilung eines Leistungsbündels abgeben. Damit stellt sich die Frage, in welchen Fallkonstellationen dies von besonderer Bedeutung ist:

  • Im obigen Beispiel stellt sich die Frage, ob einzelne Leistungsbestanteile steuerfrei oder mit dem ermäßigten Steuersatz von 7% abzurechnen sind oder insgesamt zum Regelsteuersatz von 19%.
  • Es kann auch darum gehen, ob steuerfreie Umsätze vollumfänglich oder nur teilweise den Vorsteuerabzug auf Eingangsleistungen ausschließen.
  • Die Frage der Einheitlichkeit der Leistung kann auch Einfluss auf Nachweis-, Dokumentations- und Erklärungspflichten haben.
  • Gerade bei grenzüberschreitenden Leistungsbeziehungen ist die Frage nach der Einheitlichkeit der Leistung von besonderer Bedeutung. Wir werden die Probleme in einem zweiten Beitrag anhand eines Musterfalles darstellen.

Eins kann man fast sicher vorhersagen. Das Thema Einheitlichkeit der Leistung wird noch lange für Streitpotential zwischen Finanzverwaltung und Unternehmen sorgen.

Autor: Peter Scheller, Steuerberater – Master of International Taxation

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