Umsatzsteuer: Paletten und andere Transportbehältnisse (1)

von Peter Scheller (Kommentare: 0)

Der Transport von Waren und Gütern ohne Transport-, Lade- und Packmitteln ist nicht denkbar. Hersteller, Groß- und Einzelhandel und die Logistikbranche sind hierauf angewiesen. In der Regel ist der Wert dieser Transporthilfsmittel im Verhältnis zur transportierten Ware gering. Soweit es sich aber nicht um Verpackungen handelt, werden diese Transportbehältnisse wieder verwendet. Und das hat umsatzsteuerlich komplexe Folgen.

Das Bundesfinanzministerium hat in einem Schreiben vom 05.11.2013 (BMF IV D 2 – S 7200/07/10022:001) dargelegt, wie es Lieferungen von Paletten und anderen Transportbehältnissen, Tauschsysteme und die Reparatur solcher Behältnisse umsatzsteuerlich behandeln will. In zwei Beiträgen werden wir den Inhalt des BMF-Schreibens darstellen.

Umsatzsteuerlich werden zwei verschiedene Szenarien unterschieden:

  • Transportbehältnisse werden gegen gesondert vereinbartes Pfandgeld überlassen.
  • Transportbehältnisse werden im Rahmen eines Tauschverhältnisses überlassen.

Abgrenzung von Transporthilfsmitteln zu Warenumschließungen

Umsatzsteuerlich ist die Unterscheidung zwischen Transporthilfsmitteln und Warenumschließungen von besonderer Bedeutung.

Transporthilfsmittel dienen grundsätzlich der Vereinfachung des Warentransports oder der Lagerung. Transporthilfsmittel sind beispielsweise Getränke-Paletten, H1-Kunststoffpaletten, Kisten, Steigen, Container, Rollcontainer, Fleischkästen, Fischtransportkisten etc. Sie dienen den logistischen Abläufen innerhalb von Unternehmen aber auch in Lieferketten (Hersteller – Großhandel – Einzelhandel). Sie werden grundsätzlich nicht an den Endverbraucher geliefert.

Warenumschließungen sind solche, die Ware beim Endkunden verkaufs- und absatzfähig machen. Die sind zum Beispiel Flaschen, Getränkekisten oder ähnliches. Ob der Gebrauchswert gering ist oder nicht, spielt für die Einordnung keine Rolle.

Umsatzsteuerliche Behandlung

Werden Transporthilfsmittel gegen Pfandgeld geliefert, handelt es sich um eine Lieferung. Wird das Transporthilfsmittel gegen Rückzahlung des Pfandgeldes zurückgegeben, handelt es sich um eine Rücklieferung. Beide Lieferungen sollen mit dem Regelsteuersatz von 19% abzurechnen sein.

Im Ergebnis liegen also zwei entgegen gerichtete Lieferungen vor. Es müssen also zwei Rechnungen (oder eine Rechnung und eine Gutschrift) erstellt werden, die alle Pflichtangaben einer Rechnung enthalten müssen. Bei Erteilung ordnungsgemäßer Rechnungen steht dem Kunden bei Warenlieferung und bei Rücklieferung dem Lieferanten der Vorsteuerabzug zu.

Bei der Hingabe von Warenumschließungen handelt es sich um eine unselbständige Nebenleistung zur Warenlieferung. Im Ergebnis ist das Pfandgeld ein Teil des Preises für die Warenlieferung. Das Pfandgeld ist umsatzsteuerlich genauso wie der Kaufpreis zu behandeln. Bei Rücknahme der Warenumschließung und Rückzahlung des Pfandgeldes liegt eine Entgeltminderung vor. Das Pfandgeld wird regelmäßig mit der Warenlieferung in Rechnung gestellt. Die Rücknahme bedarf keine Rechnung oder Gutschrift.

Kritik

(1) Es scheint so, als ob das BMF die Unterscheidung zwischen Transporthilfsmittel und Warenumschließung an der umsatzsteuerlichen Qualifikation des Kunden festmachen will. Werden Behältnisse nur für innerunternehmerische Zwecke oder in Unternehmerketten verwendet, soll es sich um Transporthilfsmittel handeln. Gehen die Behältnisse an den Endkunden, soll es sich um Warenumschließungen handeln. Daneben werden dann aber Beispiele gegeben, die auf technischen oder funktionalen Umständen beruhen. Die Abgrenzungskriterien sind deshalb nicht eindeutig.

Es ist ohne weiteres denkbar, dass Getränke von einem Unternehmen  für unternehmerische Zwecke an ein anderes Unternehmen in Flaschen und Getränkekisten geliefert werden. Werden dadurch Flaschen und Kisten von Warenumschließungen zu Transporthilfsmitteln? Andererseits kann ein Baumaterialhändler auch ohne weiteres Materialien auf Paletten an einen Privatmann liefern, der beispielsweise ein Haus bauen lässt. Werden aus den mitgelieferten Paletten in diesem Fall Warenumschließungen?

Es wäre eindeutiger und umsatzsteuerlich systematisch richtiger gewesen, wenn man die umsatzsteuerliche Unterscheidung nur davon abhängig gemacht hätte, ob ein B2B- oder B2C-Geschäft vorliegt. Dann hätten die Unternehmen es deutlich einfacher, Pfandgeld und Rückzahlung des Pfandgeldes umsatzsteuerlich korrekt zu behandeln. Bei Lieferung an einen Unternehmer hätte es sich immer um Lieferung und Rücklieferung, bei Lieferung an einen Nichtunternehmer immer um Lieferung und Entgeltminderung gehandelt.

(2) Und das BMF macht immer wieder denselben Fehler. Es baut ein Regelungswerk so auf, als ob nur Inlandssachverhalte betroffen wären. Konsequenterweise werden alle grenzüberschreitende Aspekte ausgeblendet. Aber genau hier liegt das Problem. Transporthilfsmittel sind ständig grenzüberschreitend unterwegs. Paletten überqueren jeden Tag millionenfach die Grenzen in der EU und auch die Außengrenzen der EU.

Das BMF hat aber offensichtlich nicht abgestimmt, wie ausländische Finanzbehörden Palettenhandel, Pfandgelder und die Rückgabe von Pfandgut umsatzsteuerlich behandeln. Wenn diese aber andere Abgrenzungskriterien definieren oder die Lieferungen und Rückgabe umsatzsteuerlich anders behandeln, muss es bei grenzüberschreitenden Geschäften zu steuerlichen Konflikten kommen. In einem weiteren Beitrag werden wir auf mögliche Problembereiche eingehen.

(3) Ob übrigens die Lieferung gegen Pfandgeld tatsächlich immer mit 19% zu versteuern ist, ist nicht zweifelsfrei. Zumindest wenn keine Rücklieferung erfolgt, könnte es ohne weiteres sein, dass die Lieferung eine unselbständige Nebenleistung zur Hauptleistung Warenlieferung ist. Ist sie es, teilt die Lieferung von Transporthilfsmitteln umsatzsteuerlich das Schicksal der Hauptleistung. Dies spielt insbesondere bei der Lieferung von Lebensmitteln und nichtalkoholischen Getränken eine Rolle, deren Lieferung dem ermäßigten Steuersatz von 7% unterliegt. Wenn die Lieferung der Transporthilfsmittel eine unselbständige Nebenleistung darstellen würde, wäre auch diese mit 7% abzurechnen.

Autor: Peter Scheller, Steuerberater – Master of International Taxation

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